作为一种以获取利润为目的的商业行为，合同能源管理项目具有多样化的业务形式，既能向用能单位以较低价格出售能源获得节能收益，也向用能单位提供技术或管理服务减少能源浪费，还可以建造或改造用能设备降低能耗来节约能源费用，对其需要分别进行性质认定。

（一）业务性质的认定

（1）建造节能设备的EPC项目。该项业务存在较多的争议，既可以由用能单位投资、ESCO负责安装和建造设备，也可以由ESCO购买、建造或改装设备，其业务性质的认定需要以商业条款作为依据：

合同约定节能设备在项目期间属于用能单位的，需要按照BOT项目进行会计核算，即将其认定为建造合同+特许经营；合同明确节能设备项目结束后无偿转让给用能单位，但在项目期间属于ESCO，需要按照一般固定资产进行核算。

（2）提供技术与管理服务的EPC项目。ESCO利用自身技术优势向用能单位的耗能项目或日常耗能提供节能服务，该项业务属于提供管理服务的EPC，可认定为提供劳务进行相应的会计核算处理。

（）提供能源的EPC项目。ESCO以低于市场的价格向用能单位出售能源，用能单位以低成本达成节能效果，双方均实现获益。对于提供能源的EPC业务，按照合同约定价格进行结算，可将该业务直接认定为商品销售行为。

（二）成本费用核算方法的选择

计入长期待摊费且在整个期间摊销项目初始相关的合同费用、评估费用和能源审计费用，该处理方式在实务中已经达成共识，而购买、建造或改装设备的初始投资是合同能源管理项目中ESCO成本费用核算的主要争议之处。

（1）按照一般固定资产对节能公司拥有所有权的节能设备进行核算。

在EPC项目中，节能设备属于可辨识资产，且项目建造完成后能够为用能单位带来利益，但EPC项目与租赁收入在本质上存在区别，前者在合同签订时无法明确节能效益分成的金额。同时，节能服务企业负责节能设备在EPC项目期间的运营、维护，用能单位拥有设备的使用权，该特征与租赁资产的界定标准不符。

另外，在用能单位违约或者节能效果未达到预期情况下，拥有所有权的节能服务公司有权移走设备，用能单位的资产负债表中并不会反映合同期间的设备，与准则对承租人资产负债表反映全部“使用权资产”规定相悖，因而不应将EPC合同认定为租赁合同进行成本费用核算。

节能服务公司掌握设备在项目期间的所有权，负责设备的维护、维修和运行，合同结束后向用能单位无偿转移，但节能服务公司仍实际控制设备。同时，节能设备符合“包含的经济利益很可能流入企业”、“成本能够可靠地计量”确认条件，可以设置“合同能源管理资产”科目于“固定资产”科目之下以区分其节能设备和自用固定资产。

按照一般固定财产对节能公司拥有所有权的节能设备进行核算，还需要依据《意见》规定按照节能设备的使用寿命计提折旧，且按照固定资产的账面价值扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命计算确定折旧率和折旧额。

在项目结束后，节能服务公司以捐赠方式将设备无偿转移到用能单位，双方分别按照资产捐赠和接受捐赠进行处理即可，即节能服务公司对外捐赠资产通过“营业外支出”进行处理，用能单位将接受捐赠的资产直接作为“营业外收入”处理。

（2）按照建造成本对用能单位掌握所有权的节能设备进行核算。

如果用能单位在项目运营期和项目结束后始终掌握节能设备的所有权和使用权，节能公司仅对其节能设备的改造提供技术支持，即由ESCO依靠技术和经验优势承包了用能单位的项目建造工程。

在该情况下，可作为BOT项目来对节能设备改造业务进行处理，其经济实质与“建设-经营-转让”本质上存在一致性，在会计处理方面需要对其运营管理服务收入与建造业务收入予以分别确认。

合同期内，用能单位需要在长期应收款中计入固定支付对价金额，并且作为无形资产对长期应收款与建造成本的差额予以确认，如果用能单位在合同期内没有固定支付对价，则建造成本可以全部确认为无形资产。

（）未涉及设备的成本费用会计核算。

除以上业务形式外，EPC项目还存在未涉及节能设备的直接销售能源或提供管理技术服务业务形式，其初始成本主要包含了节能技术专利费用、软件开发费用等，应将服务于整个项目的初始投资计入长期待摊费用。由于该部分成本相对不高，因此可以采用直线法在合同效益分享期内予以摊销。

同时，该情况下节能服务公司在合同能源管理项目期间内发生的成本费用主要包括管理费用、设备维护费用、固定资产与无形资产摊销、人工成本、运营服务费等，与管理相关的费用需要计入当期费用，设备维修费用、固定资产折旧或无形资产摊销以及与运营相关的费用需要计入营业成本之中。

（二）收入确认的核算

对于合同能源管理项目，其收入确认的核算主要分为如下步骤：确认EPC合同具备商业实质，合同明确了收益分成方法与分成比例以确保履约义务提供方能够收回合同内规定的对价；对于用能单位存在的履约义务，节能服务公司会在合同中设置相应的商业条款并按照不同业务类型进行谈论；

节能收益分成方法与比例、节能量测算在合同中进行了明确，按照项目实施后的节能结果以及合同规定的测算方法确定交易价格；在单独的履约义务中分摊交易价格，合理分摊包含资产转让与提供劳务义务两项履约义务的合同，仅认定了一项履约义务的合同则无需分摊；主体履约义务履行时进行收入确认。

（1）项目履约义务的识别与分摊。如果某合同能源管理项目属于提供技术或管理服务以及直接销售能源的类型，则提供技术、管理服务或转让能源为节能服务企业的履约义务。如果某合同能源管理项目属于向用能单位提供节能设备的类型，其单独的履约义务难以拆分。

同时，设备的运营与节能服务公司提供的其他服务是可以明确区分的，即运营是单独发生的，该项履约义务可以单独识别。所以，节能服务公司需要将资产转让与运营服务确认为合同所包含的两项履约义务。

（2）项目收入确认时点的选择。收入确认主要通过两方面辨别：在相应时间段内确认收入的，其履约义务是在一段时间内履行的；某时点完成履约义务后确认收入的，其义务是在某时点履行的。

对于某一时段内履行的义务，需要满足以下其中任一条件：资产被改良或创造时由客户控制的资产，被主体的履约进一步改良或创造；企业履约时客户即消耗企业履约所带来的经济利益；企业履约过程中所产出的商品具有不可替代性，且该企业在整个合同期间内有权就积累至今已完成履约部分收取款项。

合同能源管理业务属于提供技术和管理服务类型的，则符合“一段时间内履行义务”判断标准的第一条，用能单位控制的资产通过节能服务公司掌握的节能技术和管理模式在履约过程中得以改良；直接提供能源的EPC业务，符合判断标准的第二条，用能单位同步消耗了能源服务公司提供的能源；

ESCO向用能单位提供专业设备，节能资产的适用范围在商业条款中进行了明确，除节能外不具备其他用途即具有不可替代性，资产也无法转移至其他节能项目，标的资产的使用权在效益分享期内由ESCO控制，且ESCO能够在会计期间内就已完成履约部分收取款项。

基于判断标准的符合性，EPC满足“在一段时间内确认收入”的标准，需将当期收入在各会计期间内予以确认并分摊交易价格，及时、可靠的向利益相关者传递准确的会计信息。

（）项目收入确认金额的计量。遵循五步法模型，会计主体应当依据双方合同明确的计量方式与金额对收入确认中的交易价格进行确认，而效益分成模块与节能量是影响EPC收入确认金额的两个主要因素。

按照效益分成不同模式，可将EPC划分为能源费用托管型、节能效益分享型、节能量保证型三种类型：托管模式实际属于能源服务外包服务，用能单位支付费用委托ESCO进行能源系统的节能改造与运行管理，ESCO以部分或全部节省的能源费用作为收益，能源价格与有权拥有的能源量的乘积即为ESCO应当确认的收入金额；

效益分享模式下双方就节能目标与效益分享比例在合同中进行了约定，项目期间内的履约风险与信用风险由ESCO承担，用能单位在合同期满后接收设备并享有全部的节能效益，ESCO确认的收入金额=约定的效益分成比例*能源价格*（项目前用能量-项目期用能量）；

节能量保证模式下，ESCO需要就项目节能量在合同中予以明确保证，用能单位在ESCO节能达标时支付节能费用，如未达标则ESCO需要向用能单位补偿未实现的节能效益，该模式下ESCO的收入具有固定性。在效益分成模式下，ESCO收入金额的计量受节能量准确测量与能源审计公允性的直接影响。

为防范用能单位虚报节能量，ESCO可以安装能耗在线检测装置实时监控用能单位的能源消耗情况，建立科学的信息管控体系对设备供应商、融资机构的等实现全流监管，确保各方利益安全。